| 稅務(wù)機(jī)關(guān)開展納稅評(píng)估工作，離不開預(yù)警參數(shù)指標(biāo)。但由于設(shè)立技術(shù)參數(shù)指標(biāo)技術(shù)含量很高，預(yù)警指標(biāo)數(shù)值的科學(xué)性需要反復(fù)論證，目前不少基層稅務(wù)機(jī)關(guān)尚缺乏科學(xué)規(guī)范的預(yù)警參數(shù)指標(biāo)，導(dǎo)致很多納稅評(píng)估工作停留在單一指標(biāo)的對比上，稅務(wù)人員需要憑自己的經(jīng)驗(yàn)對關(guān)聯(lián)指標(biāo)進(jìn)行分析，直接影響評(píng)估的質(zhì)量和效率。筆者認(rèn)為，在現(xiàn)行管理?xiàng)l件下，從分析企業(yè)財(cái)務(wù)核算信息入手，尋找納稅疑點(diǎn)，讓納稅人對疑點(diǎn)作出解釋，再通過進(jìn)一步核查排除疑點(diǎn)，可以形成可靠的預(yù)警指標(biāo)，產(chǎn)生更好的評(píng)估效果。
現(xiàn)行評(píng)估方式與當(dāng)前的稅收環(huán)境脫節(jié)
從納稅評(píng)估的目的來看，筆者認(rèn)為，納稅評(píng)估就是稅務(wù)機(jī)關(guān)通過信息化建設(shè)，利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)分析數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)一種動(dòng)態(tài)、及時(shí)的稅收監(jiān)控狀態(tài)。目前，稅務(wù)系統(tǒng)的主要評(píng)估思路是，廣泛搜集內(nèi)外部信息，將這些信息與企業(yè)申報(bào)信息進(jìn)行比對，從中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)；再按行業(yè)分類建立評(píng)估模型，利用評(píng)估模型開展納稅評(píng)估。但這種評(píng)估方式比較理想化，與當(dāng)前的稅收環(huán)境明顯脫節(jié)。
比如，按照這種評(píng)估模式，稅務(wù)人員在對某歌星實(shí)施納稅評(píng)估前，需要將該歌星所有的涉稅信息進(jìn)行整理，歸類出房產(chǎn)、存款等涉稅項(xiàng)目，再將相關(guān)信息與其申報(bào)信息進(jìn)行比對。如果比對不符，差異點(diǎn)就可以成為納稅評(píng)估工作的重要突破口。但當(dāng)前的實(shí)際情況往往是，稅務(wù)人員花費(fèi)大量精力也很難全面掌握被評(píng)估對象的涉稅信息，納稅人提交的信息也不完全真實(shí)。如果稅務(wù)人員試圖從外部尋找線索，經(jīng)常會(huì)影響相關(guān)方面的利益，從而受到阻礙。同時(shí)，由于稅務(wù)人員將大量精力花費(fèi)在外部資料搜集方面，也直接弱化了對企業(yè)財(cái)務(wù)核算的監(jiān)控，導(dǎo)致一些企業(yè)故意混淆賬目，使稅務(wù)人員檢查無法下手。此外，由于缺少科學(xué)、規(guī)范的預(yù)警技術(shù)指標(biāo)參數(shù)，很多納稅評(píng)估工作還停留在對單一指標(biāo)的對比上，通過單一指標(biāo)對比設(shè)定疑點(diǎn)。在根據(jù)疑點(diǎn)進(jìn)一步評(píng)估時(shí)，一般需要稅務(wù)人員憑借自己的經(jīng)驗(yàn)對相關(guān)聯(lián)指標(biāo)進(jìn)行分析。這樣，在具體實(shí)施評(píng)估工作時(shí)，往往存在不同的評(píng)估人員尺度不一、評(píng)估結(jié)果出入大等問題，直接影響納稅評(píng)估的質(zhì)量和效率。
商業(yè)企業(yè)往往利用存貨核算隱瞞收入
筆者在日常工作中發(fā)現(xiàn)，企業(yè)逃稅尤其是商業(yè)企業(yè)逃稅，往往通過隱瞞銷售收入，增加成本來實(shí)現(xiàn)。具體而言，商業(yè)企業(yè)一般通過虛開發(fā)票、虛假購進(jìn)存貨取得增值稅發(fā)票、銷售不入賬或延期實(shí)現(xiàn)銷售、虛假列支費(fèi)用，偷逃稅款。
與工業(yè)企業(yè)相比，商業(yè)企業(yè)的財(cái)務(wù)核算相對簡單，涉及的會(huì)計(jì)科目相對集中，存貨核算成為商業(yè)企業(yè)偷逃稅款的重要渠道。經(jīng)過總結(jié)歸納，筆者發(fā)現(xiàn)，商業(yè)企業(yè)銷售收入不入賬的方法基本上有以下幾種。
一是購貨不進(jìn)入存貨核算，隱瞞銷售收入，直接增加銷售成本。這包括三種形式：無發(fā)票購進(jìn)貨物、取得普通發(fā)票購進(jìn)貨物、取得增值稅發(fā)票購進(jìn)貨物。企業(yè)一般采取增加單位存貨成本方式結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。二是購進(jìn)存貨進(jìn)入存貨科目核算，銷售不作賬務(wù)處理，成本也不進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。這也包括三種情況：無票存貨（包括估值入賬）、取得普通發(fā)票存貨（無進(jìn)項(xiàng)）、取得增值稅發(fā)票存貨。企業(yè)往往通過虛報(bào)財(cái)產(chǎn)損失、虛假贈(zèng)送、低價(jià)銷售等方式消減存貨數(shù)量。
通過分析我們可以發(fā)現(xiàn)，商業(yè)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)主要集中在以下方面：有真實(shí)發(fā)票，有真實(shí)進(jìn)貨，但成本結(jié)轉(zhuǎn)存在問題；有真實(shí)發(fā)票，無真實(shí)進(jìn)貨。這種情況下，企業(yè)一般需要抵扣增值稅稅款，并將存貨進(jìn)行成本結(jié)轉(zhuǎn)；未取得發(fā)票或普通發(fā)票，但進(jìn)行了成本結(jié)轉(zhuǎn)。
以企業(yè)存貨科目核算為出發(fā)點(diǎn)開展評(píng)估
基于上述分析，筆者認(rèn)為，對商業(yè)企業(yè)進(jìn)行納稅評(píng)估，稅務(wù)人員應(yīng)以審核企業(yè)的存貨科目核算是否準(zhǔn)確為關(guān)鍵點(diǎn)，通過核算企業(yè)的存貨情況倒推其銷售情況，尋找企業(yè)的納稅疑點(diǎn)，再結(jié)合實(shí)地核查，形成可靠的預(yù)警指標(biāo)。
具體來說，由于企業(yè)財(cái)務(wù)人員一般在進(jìn)行存貨核算后，再作隱瞞收入的核算，稅務(wù)人員理論上可以利用企業(yè)的申報(bào)信息，通過邏輯推理找出企業(yè)的納稅疑點(diǎn)，再根據(jù)疑點(diǎn)對企業(yè)的存貨情況進(jìn)行實(shí)地核查，證實(shí)其存貨是否作了正確的會(huì)計(jì)處理。
在對企業(yè)實(shí)際評(píng)估時(shí)，需要先假設(shè)企業(yè)的期初存貨為真實(shí)數(shù)據(jù)。
企業(yè)的存貨可以通過企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行倒算（需要扣除運(yùn)費(fèi)和固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)部分，通過征管系統(tǒng)即可查詢到相關(guān)信息）。
由于我們的分析前提是，企業(yè)通過調(diào)節(jié)銷售成本與存貨余額的方式隱瞞收入，我們可以假設(shè)企業(yè)的期末存貨是實(shí)際存貨（與實(shí)際盤點(diǎn)一致），然后根據(jù)增值稅發(fā)票信息測算企業(yè)的銷售成本，即用企業(yè)的期初存貨成本，加上企業(yè)的本期購進(jìn)成本（進(jìn)項(xiàng)發(fā)票／增值稅稅率），再減去企業(yè)的期末存貨成本。這也就是企業(yè)的庫存總賬的貸方累計(jì)發(fā)生額。接著，將如此測算的企業(yè)銷售成本與企業(yè)損益表中的銷售成本進(jìn)行比較。如果比較產(chǎn)生了差異，這個(gè)差異就是我們審核的重點(diǎn)。
這個(gè)差異通常會(huì)產(chǎn)生三種結(jié)果。
第一，所測算的企業(yè)銷售成本小于企業(yè)的實(shí)際銷售成本。
產(chǎn)生這個(gè)結(jié)果的原因主要有以下幾點(diǎn)。（1）企業(yè)多結(jié)轉(zhuǎn)了銷售成本（相關(guān)成本未通過原材料科目核算，且無增值稅發(fā)票，直接記入銷售成本）。對這種情況，稅務(wù)人員需要核對企業(yè)對應(yīng)的銷售收入數(shù)據(jù)。（2）企業(yè)購進(jìn)存貨取得的是普通發(fā)票（原材料科目借方大于按進(jìn)項(xiàng)稅測算的原材料購進(jìn)數(shù)額）。（3）企業(yè)當(dāng)月預(yù)估原材料入賬，事后未紅沖，取得發(fā)票后重復(fù)記賬。弄清上述情況，稅務(wù)人員還需要企業(yè)提供相關(guān)的資料證明。
第二，所測算的企業(yè)銷售成本大于企業(yè)的實(shí)際銷售成本。
產(chǎn)生這個(gè)結(jié)果的原因如下。（1）企業(yè)有增值稅發(fā)票，也通過了原材料核算，但原材料轉(zhuǎn)出未對應(yīng)銷售成本科目。（2）企業(yè)少結(jié)轉(zhuǎn)了銷售成本。（3）企業(yè)以貨易貨，但取得的貨物有增值稅發(fā)票，換出的貨物沒開增值稅發(fā)票，導(dǎo)致原材料貸方數(shù)字大于銷售成本數(shù)字；或者換入的貨物直接結(jié)轉(zhuǎn)了銷售成本，導(dǎo)致增值稅發(fā)票測算原材料購入數(shù)額大，造成測算結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)額大。（4）企業(yè)利用虛假進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行了稅款抵扣。由于無真實(shí)購進(jìn)貨物，且未進(jìn)行庫存減少，企業(yè)一般采取提高商品單位成本或低價(jià)格銷售等方式消化虛增的庫存。因此，對于存貨持續(xù)增加且稅負(fù)率低、收入增幅不大的企業(yè)，稅務(wù)人員應(yīng)對其長期掛賬庫存進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，看其實(shí)際庫存與其賬面庫存是否一致。
第三，所測算的企業(yè)銷售成本與企業(yè)的實(shí)際銷售成本相等。
之所以出現(xiàn)這種結(jié)果，可能是因?yàn)槠髽I(yè)有增值稅發(fā)票未通過存貨科目核算，所采購的存貨直接進(jìn)入了銷售成本或費(fèi)用科目。弄清楚其中情況，還需要稅務(wù)人員核查企業(yè)對應(yīng)的銷售收入情況。如果不存在上述問題，則企業(yè)存在取得虛假發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的可能，同時(shí)也存在隱瞞收入的可能。
利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)將企業(yè)的財(cái)務(wù)信息與其申報(bào)信息進(jìn)行自動(dòng)核對后，如果相關(guān)差異依然存在，稅務(wù)機(jī)關(guān)可立即要求企業(yè)對相關(guān)問題進(jìn)行解釋，并提供相關(guān)的賬冊資料作為證明。對于解釋不清的納稅人，再對其進(jìn)行深入的實(shí)地核查。經(jīng)過核查形成一些可靠的行業(yè)預(yù)警參數(shù)指標(biāo)，推動(dòng)后續(xù)的評(píng)估工作有序、高效運(yùn)行。
作者單位：天津市國稅局 |
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