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　　事實上，全年一性獎金個人所得稅計征是否合理這個話題由來已久。2005年1月21日，國家稅務總局《關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）下發(fā)以后，年終獎金個人所得稅的計算方法5年多來一直就這樣在爭論中計征，在計征中爭論。那么，個人所得稅計征的臨界點所指的是什么呢?姑且用《廣州日報》刊登的案例介紹一下：

　　案例：《年終獎多1000元稅后少250元》

　　陳女士去年獲得的年終獎為24000元，扣除稅收后，最后拿到手的錢為21625元；王女士去年的年終獎為25000元，比陳女士多1000元，扣除稅收后，最后拿到手的錢只有21375元，比陳女士反而少250元。

　　陳女士的年終獎為24000元，分攤至12個月后所得數(shù)額為2000元，而王女士的25000元年終獎分攤至12個月后為2083.33元。根據(jù)9級超額累進稅率表，應納稅所得額超過500～2000元的，適用稅率為10％，超過2000～5000元的部分，適用稅率為15％。

　　陳女士年終獎適用稅率為10％，年終獎應納稅速算公式為24000×10％-25=2375元；而王女士適用稅率為15％，年終獎應納稅速算公式為25000×15％-125=3625元。王女士年終獎收入多了1000元，支付的個人所得稅卻要高1250元。

　　里面提到的24000元就是其中一個臨界點，只要超過1元甚至1分錢，例如24001元，計算就會發(fā)生一些奇怪的反差。到底這個計算依據(jù)是什么呢？《個人所得稅法》及其實施條例都沒有明細規(guī)定，但在國稅發(fā)[2005]9號文第二條規(guī)定中講到了這樣的計算方法：“先將雇員當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。”、“適用公式為：應納稅額＝雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率—速算扣除數(shù)”。根據(jù)這個計算方法，全年一次性獎金的個人所得稅計征過程中不可避免地產(chǎn)生了“臨界點”。

　　也許有人會問：為什么每月繳納的個人所得稅不會出現(xiàn)臨界點，一放到年終獎計算就冒出來這么一個東西呢？答案是計算方法決定計算結果。

　　每月個人所得稅應納稅額計算公式是：月應納稅額=月應納稅所得額×適用稅率—速算扣除數(shù)。按照個人所得稅稅率表（一）適用稅率進行計稅。

　　假如：王女士某月工薪收入減除三費一金和費用后是4000元，那么該月應稅所得額是（4000-2000）=2000，當月應繳個得稅2000×適用稅率10%—速算扣除數(shù)25=175元；

　　如果王女士該月工薪收入減除三費一金和費用后是4001元，月應稅所得額則為（4001-2000）=2001元，當月應繳個得稅2001×適用稅率15%—速算扣除數(shù)125=300.15-125=175.15元。由此可見多發(fā)1元，稅后所得就會多得8毛5，無論放在哪一個點上，這個點它永遠都不會變成“臨界點”。

　　換一種計算方式結果也是一樣，但比較容易看清楚計算原理。先把案例中月應稅所得的2001元按九級超額累進稅率的檔次攤開，看成500+1500+1元分別適用三個檔次的稅率計算，再將結果加總：500（不超過500元部分，適用第1級稅率）×5%+1500（超過500元-2000元部分適用第2級稅率）×10%+1（超過2000元-5000元部分適用第3級稅率）×15%=25+150+0.15=175.15元，結果一樣。將兩個計算過程整理比較一下，即：

　　2001×15%—速算扣除數(shù)125=500×5%+1500×10%+1×15%

• 2001×15%—速算扣除數(shù)125=500×（15%-10%）+1500×（15%-5%）+1×15%
• 2001×15%—速算扣除數(shù)125=（500+1500+1）×15%-（500×10%+1500×5%）
• 2001×15%—速算扣除數(shù)125=2001×15%-125

　　通過這個運算過程我們就會發(fā)現(xiàn)數(shù)字125其實就是該級稅率適用的速算扣除數(shù)。速算扣除數(shù)本身并不改變征稅的多少，不是法定稅收要素，也不是稅法的明文規(guī)定，它只是由法定的稅率和應稅所得額在九級超額累進稅率簡便計算中必然確定的固定數(shù)字。

　　現(xiàn)在我們把年終獎計算方法和現(xiàn)行月收入計算方法放在一起來比較下：

　　1、年終獎計稅（按國稅發(fā)[2005]9號文的規(guī)定）：

　　應納稅額＝雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率—速算扣除數(shù)

　　2、月工薪收入計稅（減除扣除項目和費用后的應納稅所得額）：

　　應納稅額=月應納稅所得額×適用稅率—速算扣除數(shù)

　　通過比較不難發(fā)現(xiàn)，兩條計算公式所不同的部分僅是“雇員當月取得全年一次性獎金”和“月應納稅所得額”，一個是年終獎，一個是月收入。第一道公式適用的速算扣除數(shù)是根據(jù)國稅發(fā)[2005]9號文第二條的“先將雇員當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)”來確定的。其界定所用的稅率和速算扣除數(shù)時，年終獎是分成12個月來適用的，計算應納稅時，則用年終獎乘以該稅率減去和月收入計稅同樣的速算扣除數(shù)。很明顯，這里面轉換了一個概念，在計算過程中減去用年終獎分成12個月所界定的速算扣除數(shù)是沒有必然聯(lián)系的，有拼湊的感覺，也沒有多大意義。當然，對納稅人來說，減去這個速算扣除數(shù)，可以降低稅負，自然是好事。但是，這種計算方法還面臨著很多問題不能解決，在臨界點不可避免地產(chǎn)生了不公平的稅負，催生種種避稅現(xiàn)象，因此，相關決策部門在稅法規(guī)定的范疇內不斷探索、尋找一種更加公平、合理、合法的計算方法，國家稅務總局在這方面也做出了很大的努力。

　　國稅發(fā)[2005]9號文的出臺，應該說曾經(jīng)起了很好的作用。但是，這種計算方法產(chǎn)生的“臨界點”，還是違背了個人所得稅工資薪金所得“超額累進”的稅制設計原則，在兩個級距的臨界點必然會出現(xiàn)稅負增加超過應稅所得額增加的現(xiàn)象，使個人稅收負擔顯得有些不合理。下面再以《廣州日報》的文章《面對稅率臨界點，要敢于先舍后得》來說明一下。

　　例如：張總的年終獎為480000元，分攤至12個月后，為40000元，適用稅率為25％，納稅額速算公式為480000×25％-1375=118625元，最終稅后收入為36.1375萬元。李總的年終獎為480001元，分攤至12個月后，金額是4000.08元，適用稅率為30％，應納稅速算公式為480001×30％-3375=140625.3元，最終稅后收入為33.9376元，反而比張總少了2.1999萬元。

　　這樣就出現(xiàn)了多收1元，不見了2萬的怪現(xiàn)象。那么，還有沒有更合法、合理的計算方法呢？國稅發(fā)[2005]9號文執(zhí)行了五年多，在充分顯示其優(yōu)點和作用的同時，不足的地方也伴隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展、工薪階層年終獎（2.4萬元年終獎就接觸第二個臨界點，反差見案例）的不斷提高而廣受爭論。因此，在個人所得稅法及其實施條例允許范圍內，國稅發(fā)[2005]9號文很有必要作出適當?shù)恼{整。因此，筆者認為，將國稅發(fā)[2005]9號文的計算公式“應納稅額＝雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率—速算扣除數(shù)”稍作改動，改成“應納稅額＝雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率—速算扣除數(shù)×12”或“應納稅額＝（雇員當月取得全年一次性獎金÷12×適用稅率—速算扣除數(shù)）×12”，上述問題便可迎刃而解，臨界點隨之消失于無形。我們可以就上面的例子驗算一下：

　　例如：張總的年終獎為48萬元，分攤至12個月后，為4萬元，適用稅率為25％，納稅額速算公式為480000×25％-1375×12=103500元，最終稅后收入為376500元。李總的年終獎為480001元，分攤至12個月后，金額是40000.08元，適用稅率為30％，應納稅速算公式為480001×30％-3375×12=103500.3元，最終稅后收入為376500.7元，比張總多了0.7元。

　　很明顯，即使在這個所謂的“臨界點”上，多發(fā)1元，依然會多得7毛，因為這1元剛好適用30%的稅率，繳了3毛錢的個人所得稅，凈收7毛錢，不會出現(xiàn)一分一厘不合理的稅負。

　　作者單位：廣東省雷州市地方稅務局