近日，在前期征求意見(jiàn)的基礎(chǔ)上，財(cái)政部正式發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》（）。
財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)劉玉廷在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)（征求意見(jiàn)稿）發(fā)布后指出，隨著企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的深入貫徹實(shí)施和擴(kuò)大實(shí)施范圍，新情況、新問(wèn)題不斷涌現(xiàn)，客觀上要求財(cái)政部及時(shí)作出解釋。另一方面，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了國(guó)際趨同，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）不時(shí)發(fā)布新準(zhǔn)則和解釋公告或修改準(zhǔn)則，也需要結(jié)合國(guó)情作出相應(yīng)處理。但是，在鞏固企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施已有成果和逐步擴(kuò)大實(shí)施范圍的背景下，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系應(yīng)當(dāng)保持相對(duì)穩(wěn)定，不能朝令夕改。綜合各方面因素，財(cái)政部采取了發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋》的方式，能夠較好地解決企業(yè)的實(shí)際問(wèn)題。劉玉廷同時(shí)強(qiáng)調(diào)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋》與具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有同等效力。
此前，財(cái)政部曾分別在2007年11月16日和2008年8月7日印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》的具體內(nèi)容如下：
一、采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)取得被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
答：采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。
企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)后，應(yīng)當(dāng)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長(zhǎng)期股權(quán)投資是否存在減值跡象時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽(yù)）賬面價(jià)值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)———資產(chǎn)減值》對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行減值測(cè)試，可收回金額低于長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。
二、企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)———金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)———金融工具確認(rèn)和計(jì)量》有關(guān)公允價(jià)值確定的規(guī)定執(zhí)行，不得改變企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的公允價(jià)值確定原則和方法。
本解釋發(fā)布前未按上述規(guī)定確定所持有限售股權(quán)公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)———會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》進(jìn)行處理。
三、高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
答：高危行業(yè)企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時(shí)記入“4301專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目。
企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)時(shí)，屬于費(fèi)用性支出的，直接沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過(guò)“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。同時(shí)，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。
“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)下“減：庫(kù)存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目反映。
企業(yè)提取的維簡(jiǎn)費(fèi)和其他具有類似性質(zhì)的費(fèi)用，比照上述規(guī)定處理。
本解釋發(fā)布前未按上述規(guī)定處理的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整。
四、企業(yè)收到政府給予的搬遷補(bǔ)償款應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
答：企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫(kù)區(qū)建設(shè)、棚戶區(qū)改造、沉陷區(qū)治理等公共利益進(jìn)行搬遷，收到政府從財(cái)政預(yù)算直接撥付的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)作為專項(xiàng)應(yīng)付款處理。其中，屬于對(duì)企業(yè)在搬遷和重建過(guò)程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)自專項(xiàng)應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)———政府補(bǔ)助》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)取得的搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后如有結(jié)余的，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理。
企業(yè)收到除上述之外的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)———固定資產(chǎn)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)———政府補(bǔ)助》等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行處理。
五、在股份支付的確認(rèn)和計(jì)量中，應(yīng)當(dāng)如何正確運(yùn)用可行權(quán)條件和非可行權(quán)條件？
答：企業(yè)根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的，股份支付協(xié)議中確定的相關(guān)條件，不得隨意變更。其中，可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件�？尚袡�(quán)條件包括服務(wù)期限條件或業(yè)績(jī)條件。服務(wù)期限條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。業(yè)績(jī)條件是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)已經(jīng)達(dá)到特定業(yè)績(jī)目標(biāo)才可行權(quán)的條件，具體包括市場(chǎng)條件和非市場(chǎng)條件。
企業(yè)在確定權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮股份支付協(xié)議規(guī)定的可行權(quán)條件中的市場(chǎng)條件和非可行權(quán)條件的影響。股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工或其他方滿足了所有可行權(quán)條件中的非市場(chǎng)條件（如服務(wù)期限等），企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已得到服務(wù)相對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用。
在等待期內(nèi)如果取消了授予的權(quán)益工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)取消所授予的權(quán)益性工具作為加速行權(quán)處理，將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的金額立即計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)資本公積。職工或其他方能夠選擇滿足非可行權(quán)條件但在等待期內(nèi)未滿足的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其作為授予權(quán)益工具的取消處理。
六、企業(yè)自行建造或通過(guò)分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)遵循哪項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)與房地產(chǎn)建造協(xié)議相關(guān)的收入？
答：企業(yè)自行建造或通過(guò)分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實(shí)際情況，判斷確認(rèn)收入應(yīng)適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
房地產(chǎn)購(gòu)買方在建造工程開(kāi)始前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建造過(guò)程中決定主要結(jié)構(gòu)變動(dòng)的，房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)———建造合同》確認(rèn)收入。
房地產(chǎn)購(gòu)買方影響房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的能力有限（如僅能對(duì)基本設(shè)計(jì)方案作微小變動(dòng)）的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)———收入》中有關(guān)商品銷售收入的原則確認(rèn)收入。
七、利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)作哪些調(diào)整？
答：（一）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表“每股收益”項(xiàng)下增列“其他綜合收益”項(xiàng)目和“綜合收益總額”項(xiàng)目�！捌渌C合收益”項(xiàng)目，反映企業(yè)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失扣除所得稅影響后的凈額�！熬C合收益總額”項(xiàng)目，反映企業(yè)凈利潤(rùn)與其他綜合收益的合計(jì)金額�！捌渌C合收益”和“綜合收益總額”項(xiàng)目的序號(hào)在原有基礎(chǔ)上順延。
�。ǘ┢髽I(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中詳細(xì)披露其他綜合收益各項(xiàng)目及其所得稅影響，以及原計(jì)入其他綜合收益、當(dāng)期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息。
�。ㄈ┢髽I(yè)合并利潤(rùn)表也應(yīng)按照上述規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。在“綜合收益總額”項(xiàng)目下單獨(dú)列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”項(xiàng)目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項(xiàng)目。
�。ㄋ模┢髽I(yè)提供前期比較信息時(shí)，比較利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)———財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》第八條的規(guī)定處理。
八、企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何改進(jìn)報(bào)告分部信息？
答：企業(yè)應(yīng)當(dāng)以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報(bào)告制度為依據(jù)確定經(jīng)營(yíng)分部，以經(jīng)營(yíng)分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部，并按下列規(guī)定披露分部信息。原有關(guān)確定地區(qū)分部和業(yè)務(wù)分部以及按照主要報(bào)告形式、次要報(bào)告形式披露分部信息的規(guī)定不再執(zhí)行。
�。ㄒ唬┙�(jīng)營(yíng)分部，是指企業(yè)內(nèi)同時(shí)滿足下列條件的組成部分：
1．該組成部分能夠在日常活動(dòng)中產(chǎn)生收入、發(fā)生費(fèi)用；
2．企業(yè)管理層能夠定期評(píng)價(jià)該組成部分的經(jīng)營(yíng)成果，以決定向其配置資源、評(píng)價(jià)其業(yè)績(jī)；
3．企業(yè)能夠取得該組成部分的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會(huì)計(jì)信息。
企業(yè)存在相似經(jīng)濟(jì)特征的兩個(gè)或多個(gè)經(jīng)營(yíng)分部，同時(shí)滿足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第35號(hào)———分部報(bào)告》第五條相關(guān)規(guī)定的，可以合并為一個(gè)經(jīng)營(yíng)分部。
�。ǘ┢髽I(yè)以經(jīng)營(yíng)分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部時(shí)，應(yīng)當(dāng)滿足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第35號(hào)———分部報(bào)告》第八條規(guī)定的三個(gè)條件之一。未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認(rèn)為披露該經(jīng)營(yíng)分部信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者有用的，也可將其確定為報(bào)告分部。
報(bào)告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過(guò)10個(gè)。報(bào)告分部的數(shù)量超過(guò)10個(gè)需要合并的，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)營(yíng)分部的合并條件為基礎(chǔ)，對(duì)相關(guān)的報(bào)告分部予以合并。
�。ㄈ┢髽I(yè)報(bào)告分部確定后，應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
1．確定報(bào)告分部考慮的因素、報(bào)告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型；
2．每一報(bào)告分部的利潤(rùn)（虧損）總額相關(guān)信息，包括利潤(rùn)（虧損）總額組成項(xiàng)目及計(jì)量的相關(guān)會(huì)計(jì)政策信息；
3．每一報(bào)告分部的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額相關(guān)信息，包括資產(chǎn)總額組成項(xiàng)目的信息，以及有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)量的相關(guān)會(huì)計(jì)政策。
（四）除上述已經(jīng)作為報(bào)告分部信息組成部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
1．每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對(duì)外交易收入；
2．企業(yè)取得的來(lái)自于本國(guó)的對(duì)外交易收入總額以及位于本國(guó)的非流動(dòng)資產(chǎn)（不包括金融資產(chǎn)、獨(dú)立賬戶資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)，下同）總額，企業(yè)從其他國(guó)家取得的對(duì)外交易收入總額以及位于其他國(guó)家的非流動(dòng)資產(chǎn)總額；
3．企業(yè)對(duì)主要客戶的依賴程度。
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